Основополагающим моментом в деятельности предприятия является непрерывный процесс производства, под влиянием которого находится финансовый результат. Поэтому, предприятию необходимо умело управлять процессом производства, т.е. затратами, объемом выпуска продукции, ее конкурентоспособностью, качеством.
В связи с этим, большая роль отводится учету затрат на производство и калькулированию себестоимости продукции. Учет затрат на производство должен быть своевременным, полным, достоверным отражением фактических расходов на производство и сбыт продукции. Эти функции выполняет бухгалтерский учет. Кроме того, он исчисляет (калькулирует) фактическую себестоимость продукции отдельных видов и всей товарной продукции, предоставляет управленческим структурам информацию, необходимую для управления производственными процессами и принятия решений, осуществляет контроль за экономным и рациональным использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов.
Калькулирование представляет собой комплексную систему экономических расчетов затрат производства на выпуск продукции, работ и услуг. Теория и практика выработали общие подходы к организации учета затрат и калькулирования себестоимости продукции. Калькуляция себестоимости необходима для определения цены единицы продукции, соизмерения затрат предприятия с результатами его производственно - хозяйственной деятельности, определения уровня эффективности работы предприятия и других целей.
Калькулирование себестоимости строится на определенных принципах, которые конкретизируются на предприятии с учетом специфики и особенностей производства. Главными из них являются: научно обоснованная классификация затрат на производство; выбор методов распределения косвенных расходов; выбор методов учета затрат и калькулирования себестоимости продукции.
Важнейшим элементом противозатратного механизма, одним из условий повышения эффективности производства и совершенствования учета и калькулирования себестоимости продукции является норма и нормативы.
Разработка технико-экономических норм и нормативов является составной частью калькулирования себестоимости продукции. От состояния нормативного хозяйства, качества применяемых норм зависит обоснованность учета затрат и калькулирования себестоимости продукции.
В зависимости от состава и полноты охвата статей затрат, включаемых в себестоимость продукции на предприятиях различают три вида себестоимости продукции: цеховую, производственную и полную себестоимости. В состав цеховой себестоимости включаются следующие затраты: сырье, материалы; покупные изделия; топливо и энергия на технологические цели; заработная плата производственных рабочих с начислениями; расходы на подготовку и освоение производства; расходы по содержанию и эксплуатации оборудования; общепроизводственные расходы.
Расходы на содержание и эксплуатацию оборудования выделяются из состава общепроизводственных расходов, если велик их удельный вес, это при высокой фондоемкости производства.
В состав производственной себестоимости к цеховой себестоимости добавляются общехозяйственные расходы, связанные с управлением и обслуживанием производства. К ним относятся: оплата труда административно-управленческого персонала; электроэнергия на общехозяйственные нужды, отопление, сжатый воздух; амортизационные отчисления на здания и сооружения общехозяйственного назначения; налоги и другие расходы. Полная себестоимость представляет собой производственную себестоимость плюс коммерческие и сбытовые расходы. На некоторых предприятиях коммерческие и сбытовые расходы в основном объединяются и составляют статью «Внепроизводственные расходы».
Рис. 2. Структура полной себестоимости
В зависимости от оперативности формирования затрат различают: плановую, нормативную, отчетную (фактическую) себестоимости.
Плановая себестоимость определяет работу предприятия на определенный плановый период. Обычно плановая себестоимость рассчитывается на год с разбивкой по кварталам. В ее основе лежат усредненные нормы расхода различных видов ресурсов. Плановая себестоимость, по сути, является максимально допустимой величиной, отклонение от которой в большую сторону является нежелательным для любого предприятия.
Нормативная себестоимость в отличие от плановой рассчитывается на основе текущих норм расхода материальных и трудовых ресурсов столько раз в год, сколько раз происходит изменение данных норм и нормативов. В начале года она может быть выше плановой себестоимости, а в конце года – ниже ее. Нормативная себестоимость имеет место на тех предприятиях, где применяется нормативный метод учета затрат и калькулирования себестоимости продукции.
Отчетная (фактическая) себестоимость определяется фактическими затратами на производство и реализацию продукции и характеризует степень выполнения плана за отчетный период. Отклонение отчетной себестоимости от плановой вызывается, прежде всего, причинами, обусловленными неудовлетворительной работой самого предприятия. Кроме того, отклонение отчетной себестоимости от плановой может быть связано с причинами, непосредственно не зависящими от деятельности предприятия. К таким причинам относятся изменения цен на сырье и материалы, тарифов на электроэнергию, норм амортизационных отчислений и другие.
В зависимости от полноты включения затрат в себестоимость различают полную и неполную фактическую производственную себестоимость. При формировании полной фактической производственной себестоимости все затраты делятся на прямые и косвенные. Это традиционный способ списания расходов. До 1 января 1996 года он был единственным, разрешенным законодательством. Неполный способ группировки и списания затрат широко распространен в международной практике под названием «директ-костинг». Этот способ разрешен к применению в России с 1 января 1996 года.
Другой принципиально новый для отечественной учетной теории и практики, но уже широко применяющийся вариант предполагает разделение всех затрат за отчетный период на производственные, обусловленные протеканием производственного процесса, и периодические, более связанные с длительностью отчетного периода. Такая классификация текущих издержек широко применяется в настоящее время в западной практике.
Прямые производственные затраты собираются по дебету счетов 20 или 23, косвенные производственные затраты – по дебету счета 25 с кредита счетов производственных и финансовых ресурсов. В конце отчетного периода счет 25 отражается записью по дебету счетов 20 или 23 и кредиту счета 25. Периодические же затраты (условно-постоянные), собираемые на счете 26 «Общехозяйственные расходы», при этом варианте не включаются в себестоимость объектов калькулирования, а списываются в конце отчетного периода непосредственно на уменьшение выручки от реализации продукции (работ, услуг): дебет счета 90 кредит счета 26.
Учет затрат и калькулирования себестоимости продукции - это способ или совокупность способов исчисления себестоимости единицы отдельных видов продукции, работ, услуг. При всех вариантах калькуляционных расчетов необходима дифференциация затрат периода времени, за который они подсчитываются, по видам, местам формирования и объектам калькулирования.
1.3. Методы учета затрат и калькулирования себестоимости продукции
Решающее воздействие на методы калькулирования оказывают особенности продукции и характер ее производства, число номенклатурно-обособленных изделий или оказываемых услуг и количество (объем) продукции каждого вида.
Под методом учета затрат понимают совокупность приемов документирования и отражения производственных затрат для определения фактической себестоимости продукции всего выпуска и на единицу продукции. Существуют различные методы учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции в зависимости от технологических и организационных особенностей производства, количественных и качественных характеристик продукции возможно различное их сочетание.
В отечественной практике на предприятиях различают следующие основные методы учета и калькулирования фактической себестоимости продукции: позаказный, попроцессный, попередельный, нормативный. Для решения управленческих задач в зарубежной практике применяются системы учета затрат: «стандарт-кост», «директ-костинг». Методы и системы учета затрат представлены на рисунке 3.
Рис. 13 Методы учета затрат и калькулирования себестоимости продукции и системы учета затрат
Позаказный метод учета затрат целесообразно применять в индивидуальном и мелкосерийном производствах (производство неповторяющейся или редко повторяющейся продукции), а также в экспериментальных, ремонтных, инструментальных и других вспомогательных производствах отрасли. Объектом учета при позаказном методе является отдельный заказ, открываемый на заранее определенное количество продукции или определенный объем работ и услуг. Производственные затраты на заказ в аналитическом учете группируются по статьям калькуляции. Позаказный метод учета предполагает наличие договора между заказчиком и промышленной организацией - производителем на изготовление и поставку продукции (заказа). В договоре должен быть четко определен объект договора (заказа), качественные характеристики заказа, количество продукции, входящей в заказ, договорная цена, сроки и условия поставки, форма расчетов и другие условия. При позаказном методе учета прямые затраты учитываются на счете основного производства по продуктам (заказам), а косвенные - на собирательных счетах, с последующим распределением по продуктам. Общие затраты в крупносерийном производстве, продолжающемся длительное время, распределяются ежемесячно, а в мелкосерийном и индивидуальном - после выполнения заказа.
Особенностью позаказного метода является то, что учет затрат осуществляется по каждой завершенной партии, а не за промежуток времени. По продукции с длительным технологическим циклом производства могут оформляться заказы и учитываются затраты не на продукт в целом, а по отдельным его частям, полуфабрикатам, представляющим собой законченные в данном переделе (цехе) продукты.
Сущность данного метода заключается в том, что все прямые затраты (затраты основных материалов, заработная плата основных производственных рабочих с начислениями на нее) учитывается в разрезе установленных статей калькуляции по отдельным производственным заказам. Остальные затраты (косвенные) учитывается по местам их возникновения и включаются в себестоимость в соответствии с установленной базой (ставкой) распределения. Объектом учета затрат и объектом калькулирования данного метода является отдельный производственный заказ, полная фактическая себестоимость которого определяется после его изготовления.
Проблемой является распределение косвенных расходов, которые представляют собой разнообразную совокупность затрат, связанных с эксплуатацией, управлением производства и реализацией продукции. Косвенные расходы сложнее контролировать, чем все прочие затраты т.к. они являются многоэлементными и включают статьи с различными характеристиками динамики изменения.
В отечественной планово-учетной практике часто применяют упрощенный метод распределения косвенных расходов, при котором используют единую ставку для всего предприятия в целом. Косвенные расходы распределяются на продукцию, независимо от того, в каком подразделении она была произведена. Однако, единую ставку распределения накладных расходов целесообразно применять тогда, когда во всех подразделениях производимые продукты потребляют косвенные расходы примерно в равных пропорциях.
Попередельный метод учета может эффективно использоваться в массовых и крупносерийных производствах с комплексным использованием исходного сырья, а также, когда исходное сырье последовательно проходит несколько отдельных, самостоятельных стадий обработки (переделов). На каждом переделе (кроме завершающего) получается полуфабрикат собственного производства, который может реализовываться на сторону. Попередельный метод широко используется в химической промышленности.
При попередельном методе учета затраты на производство учитываются в каждом подразделении производственного предприятия по отдельным переделам производственного процесса; внутри передела – по видам однородных продуктов и статьям калькуляции, включая, как правило, себестоимость полуфабрикатов, изготовленных в предыдущей стадии производства. Себестоимость продукции каждого последующего подразделения слагается из собственных затрат и себестоимости полуфабрикатов.
В зависимости от особенностей отдельных производств может применяться бесполуфабрикатный способ. При бесполуфабрикатном способе учет затрат осуществляется по каждому переделу в отдельности. При этом движение полуфабрикатов по переделам не отражается в бухгалтерских записях,. Контролируется перемещение полуфабрикатов по данным оперативного учета в натуральном выражении. Затраты определяются лишь на последнем переделе на готовую продукцию.
Особенностью нормативного метода учета является ориентация его на систему норм и нормативов. Нормативный метод учета затрат рекомендуется для применения в подотраслях с массовым и серийным производством разнообразной и сложной продукции. Нормативный метод предполагает ведение учета затрат на производство в разрезе отдельных подразделений организации по видам и однородным группам продукции и другим объектам с разделением затрат по нормам, суммам изменений и отклонением от них.
Нормативный метод предполагает осуществление следующих этапов:
− предварительное составление нормативных калькуляций на основе утвержденных самой организацией норм расхода;
− учет изменений действующих норм и нормативов в результате осуществления организационно-технических мероприятий;
− определение изменений норм и нормативов;
− установление отклонений фактических расходов от действующих норм. Выявление их причин и виновников.
Поскольку нормативный метод учета затрат предназначен для определения фактической себестоимости с учетом отклонений от норм, в результате чего формируется фактическая себестоимость на будущий период.
На основе данных нормативной калькуляции и фактической себестоимости единицы продукции (работ, услуг) можно производить расчеты калькуляции их цены.
Рассмотрев методы учета затрат и калькулирования себестоимости продукции, можно сказать, что на предприятиях приемлемы все методы: позаказный, попроцессный, попередельный, нормативный, возможно их комбинированное сочетание. При формировании учетной политики специалистам предприятия следует учитывать расчеты по всем вариантам баз распределения косвенных расходов, так как они непосредственно влияют на формирование фактической себестоимости и, следовательно, на финансовый результат.
Важнейшими характеристиками системы учета затрат в управленческом учете являются оперативность учета затрат и полнота включения затрат в себестоимость продукции (работ, услуг).
«Стандарт-кост» представляет собой систему определения ожидаемых расходов предприятия и отдельных его подразделений. В его основе лежит средний плановый уровень издержек прошлых периодом времени, апробированные стандарты (нормативы) затрат в целом на изделия и выполненные работы. Это может быть среднее значение ряда предшествующих лет, скорректированная средняя величина по экстраполяции с поправками на изменение конструкции, технологии производства и т.п.
Для «стандарт-коста» важно, что до исчисления расходов были определены возможные варианты номенклатуры товарного выпуска изделий и услуг и плана оргтехмероприятий, т.е. все то, что предстоит сделать для снижения издержек. Величина затрат в предстоящем периоде времени рассчитывается исходя из их достигнутого уровня и запланированного снижения. По сравнению с учетом фактических затрат расчет ведется с большей степенью детализации по видам расходов, хотя и меньшей, чем при учете затрат по нормативной себестоимости. Если в учете по нормативной стоимости исчисление нормативов начинается с деталей операции, полупродуктов и каждой разновидности готовых изделий, то в «стандарт-косте» вполне допустимо вести расчет только по видам продукции, их группам, наиболее важным статьям расходов. Детализация расчетов предстоящих затрат по нормам и стандартам в разрезе мест формирования издержек может быть одинаковой.
Система «стандарт-кост» включает разработку стандартов на затраты труда, материалов, накладных расходов, составление стандартной калькуляции и учет фактических затрат с выделением отклонений от стандартов с целью контроля за формированием фактической себестоимости и активного управления процессом ее формирования.
Исторически системе «стандарт-кост» предшествовал учет по нормативам и нормативный учет фактической себестоимости. Считается, что первым идею «стандарт-коста» предложил П. Лонгмью (P. Longmuir) в статье «The Recording and Interpreting of Fondry Costs», опубликованной в журнале «The Engineering Magazine» в 1902 г. Однако на этот счет есть и другие мнения. Термин «стандарт-кост» (standard-cost) впервые применил Эмерсон - автор широко известной в свое время теории производительности.
Начало практическому использованию системы «стандарт-костинга» было положено промышленными компаниями США в 20-х гг. XX в. Одним из первых в 1911 г. разработал и внедрил эту систему на фирме по изготовлению перчаток известный специалист по научной организации труда и управления Ч. Гариссон. Деловых людей привлекла обеспечиваемая «стандарт-костом» возможность выбора оптимального варианта издержек, прогнозирования затрат на будущие периоды, контроля их уровня путем сопоставления фактических значений с заданными, выявления и анализа отклонений. При сравнительно меньших затратах на ведение учета по фактической себестоимости они получали информацию для оперативного, целенаправленного управления по отклонениям. Позже, в том числе с использованием принципов «стандарт-коста», была разработана теория управления по отклонениям.
В нашей стране идеи «стандарт-коста» также получили признание в 1929 г. В силу ряда причин прямого заимствования теории и практики американского «стандарт-коста» быть не могло, но его основополагающие принципы были использованы при разработке советского нормативного метода учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции.
Хотя нормативный метод всегда считался наиболее прогрессивным, внедрение его в практику осуществлялось медленно и плохо. Основная причина заключалась в незаинтересованности руководителей производства, от мастеров до директора, в выявлении отклонений от норм затрат. Несовершенна была и методика нормативного учета, допускавшая, например, возможность экономии по сравнению с технически обоснованными нормами, что приводило к выгодности сознательного занижения самих норм.
С переходом на рыночные условия хозяйствования положение изменяется. Собственникам предприятия и его руководителям нет необходимости скрывать резервы снижения себестоимости, непроизводительные выплаты, перерасходы и удорожания. Скорее они заинтересованы в обратном. Поэтому «стандарт-кост» и приспособленный к потребностям управления предприятием в условиях рынка нормативный учет должны занять подобающее место в системе внутреннего управления. Нормативный учет является продолжением системы «стандарт-кост». В этих системах много общего, но есть и отличия.
Отличия «стандарт-коста» и нормативного учета
Основные различия между «стандарт-костом» и нормативным учетом фактической себестоимости сводятся к следующему:
- «стандарт-кост» это система планирования и анализа различных вариантов затрат, в том числе из-за разной загрузки производственных мощностей, а нормативный учет - система измерения их фактической величины при фактической загрузке;
- «стандарт-кост» непосредственно не связан с калькулированием фактической себестоимости единицы продукции, нормативный учет начинается с калькулирования нормативной себестоимости носителя затрат и завершается составлением калькуляции фактической себестоимости единицы продукции;
- в «стандарт-косте» отклонения от норм (стандартов) затрат выявляют расчетным путем после завершения процессов производства и сбыта, в нормативном учете - с помощью первичного документирования и до начала или в процессе расходования ресурсов;
- «стандарт-кост» широко используется для оценки запасов товарно-материальных ценностей, незавершенного производства и готовой продукции на складе, нормативный метод учета фактических затрат для этих целей не применяется;
- в «стандарт-косте» используется система специальных счетов для учета затрат по нормам и выявления отклонений от норм, в нормативном учете может применяться лишь один специализированный счет «Выпуск продукции», на котором выявляется сумма отклонений фактической производственной себестоимости фактического выпуска от его стоимости по учетным ценам.
В системе «стандарт-коста» используется значительно больше норм и нормативов и выявляется больше разновидностей отклонений, чем в нормативном учете. Кроме технических и технологических норм и нормативов, которыми ограничивается нормативный учет фактических затрат и расчет затрат по нормам потребления, «стандарт-кост» широко использует нормативы (сметы) затрат на управление, расходов на продажу, на освоение новых видов продукции. Помимо отклонений, выявляемых в нормативном учете, «стандарт-кост» может определить отклонения в ценах расхода или отклонения, вызванные изменением степени использования производственных мощностей, структуры выпуска продукции, квалификационного состава работающих и т.п. Если нормативный метод ориентирован на выявление отклонений по видам продукции, работ, услуг, в «стандарт-косте» основное внимание уделяется расчету отклонений в разрезе мест затрат.
«Стандарт-кост» включает и анализ отклонений, в том числе по альтернативным вариантам соотношения затрат и результатов деятельности.
«Стандарт-кост» – это инструмент контроля, направленный на регулирование затрат на производство. Понятие «стандартные (нормативные) затраты» (Standard Costs) в широком смысле подразумевает себестоимость, установленную заранее (в противоположность себестоимости, данные о которой собираются). То есть в учет вносится то, что должно произойти, а не то, что произошло, и затем обособленно отражаются возникшие отклонения.
Основная задача, которую ставит перед собой данная система, - учет потерь в прибыли предприятия. В ее основе лежит четкое, твердое установление норм затрат материалов, энергии, рабочего времени, труда, зарплаты и всех других производственных расходов. Превышение нормы означает, что она была установлена ошибочно, небольшой перерасход более приемлем, чем экономия. Нормируются все затраты, связанные как с производством, так и с реализацией продукции. В расчет берется не только производственная себестоимость, но и все прочие факторы, влияющие на доходность, например объемы продаж, коммерческие и административные расходы. В конечном счете рассчитывается стандартная (нормативная) себестоимость – проектные затраты на единицу продукции.
Стандартная себестоимость является отправной точкой для последующего выявления и анализа отклонений, а также помогает построить бюджет, оценить его выполнение, подсчитать фактическую себестоимость продукции. Она будет рассчитываться как сумма стандартной себестоимости и возникших отклонений.
Достоинствами системы «стандарт-кост» являются: обеспечение информацией об ожидаемых затратах на производство и реализацию изделий; установление цены на основе заранее исчисленной себестоимости единицы продукции; составление отчета о доходах и расходах с выделением отклонений от нормативов и выявлением причин их возникновения, стандарты норм и нормативов разрабатываются предприятием самостоятельно. На основе их в бухгалтерии в карты стандартной себестоимости вносят данные затрат по продукции подразделениям и т.п. до начала процесса производства. В системе «стандарт-кост» перед руководителями и специалистами стоит задача не фиксировать отклонения, а не допускать их. Главной задачей системы «стандарт-кост» является выявление существенности отклонений и анализ затрат на производство.
Системы управленческого учета характеризуются различными признаками, которые можно положить в основу их классификации. Один из признаков — полнота включения затрат в себестоимость производства и продаж продукции, товаров, работ и услуг.
Различают две основные системы управленческого учета: систему полного включения затрат в себестоимость продукции (работ, услуг), т.е. традиционный учет полной себестоимости, и систему неполного, ограниченного включения затрат в себестоимость по какому-либо признаку, например по признаку зависимости расходов от объема производства, получившую название «директ-костинг».
«Директ-костинг» — это система учета себестоимости, базирующаяся на разделении общих затрат предприятия на постоянные, т.е. не зависящие от количества продукции, произведенной за единицу времени, и переменные, т.е. изменяющиеся затраты, прямо связанные с количеством продукции, произведенной за единицу времени. Постоянные затраты при «директ-костинге» учитываются на счете прибылей и убытков. Российские нормативные акты по бухгалтерскому учету разрешают относить их на себестоимость реализованной продукции, работ, услуг, минуя счета затрат на производство. В настоящее время «директ-костинг» предусматривает учет себестоимости не только в части прямых переменных затрат, но и в части переменных косвенных затрат. Поэтому здесь налицо некоторая условность названия, в результате чего в различных странах эта система именуется по-разному. В Германии и Австрии для этого используют термины Teikostenrechnung, или Grenzkostenrechnung, т.е. учет частичных либо граничных затрат, или Deckungsbeitragsrechnung — учет суммы покрытия; в Великобритании «директ-костинг» называют еще marginal costing — учет маржинальных затрат; во Франции — la comptabilite marginale — маржинальный учет.
Рыночные процессы, определяющие усложнения ориентации отдельного товаропроизводителя, влияющие на колебания объемов производства и реализации продукции, с одной стороны, а также увеличение доли постоянных затрат в их общем объеме, с другой стороны, существенно сказываются на поведении себестоимости продукции, а значит, и на их прибыли. По мере усиления этих тенденций увеличивается потребность товаропроизводителей в информации о затратах на изготовление продукции и ее реализацию, не искаженных в результате распределения косвенных расходов и относительно неизменных на единицу выпускаемой продукции при любом объеме производства. Такую информацию в виде данных о неполной производственной себестоимости (в части переменных затрат) – и дает система «директ-костинг».
Эта система возникла в США в период великой депрессии, и широкое применение получила в 50-х г. Автором данной системы является американский экономист Джонатан Харрис (1936 г.)
В 50—60-х гг. в США возрастает практический интерес к вопросам учета производственных затрат и калькулирования себестоимости продукции. Изменились функции и содержание учета. Понятие «учет производства» (Cost accounting) все чаще стали заменять понятием «управленческий учет» (Management accounting), ибо упор делался на составление предварительных смет затрат, оперативное выявление отклонений от них, систематический анализ издержек производства и варианты управленческих решений на базе оценки их себестоимости.
Еще один этап в развитии «директ-костинга» — предложенное К. Ате разделение блока постоянных затрат на: постоянные затраты по изделию, постоянные затраты по группе изделий, постоянные затраты производственных подразделений, постоянные затраты предприятия. Появилась система многоступенчатого учета сумм покрытия для граничных (частичных) затрат.
Сейчас «директ-костинг» применяется в нескольких вариантах: классический «директ-костинг», предполагающий калькулирование по прямым (основным) затратам; система переменных затрат — калькулирование осуществляется по переменным затратам, в которые входят прямые расходы и переменные косвенные расходы; система учета затрат в зависимости от загрузки производственных мощностей — в калькуляцию включаются все переменные расходы и часть постоянных, определяемых в соответствии с коэффициентом использования производственной мощности. Общее состоит в том, что калькулируется не полная, а частичная себестоимость.
При описании этой системы в отечественной литературе по бухгалтерскому учету чаще других встречается название «учет ограниченной, или сокращенной, себестоимости». Большинство специалистов в нашей стране и за рубежом предпочитают название «директ-костинг», так как оно: исторически обусловлено; достаточно полно отражает сущность системы; лаконично; интернационально.
Понятие «директ-костинга» можно использовать, с одной стороны, для характеристики варианта производственного учета с позиций полноты включаемых в себестоимость затрат, а с другой, более важной, «директ-костинг» является системой управленческого учета, основанной на классификации затрат на постоянные и переменные в зависимости от объема производства. Главной особенностью «директ-костинга» является то, что себестоимость промышленной продукции учитывается и планируется только в части переменных затрат. Постоянные расходы собираются на отдельном счете и с заданной периодичностью списываются непосредственно на дебет счета финансовых результатов, например «Прибыли и убытки».
При системе «директ-костинга» схема построения отчетов о доходах многоступенчатая. В них содержатся, по крайней мере, два финансовых показателя: маржинальная прибыль (в западной практике называется «вкладом») и прибыль. Прибыль организации в этом случае определяется как разница между маржинальной прибылью и суммой постоянных затрат. Величину маржинальной прибыли можно определить и как сумму постоянных затрат и прибыли.
Эту величину в литературе называют по-разному: валовым доходом, валовой маржой, суммой покрытия, добавленной стоимостью, вкладом. Более обосновано и понятно, это - маржинальная прибыль, определяемая как разница между выручкой от реализации (без НДС, акцизов) и переменными затратами.
«Директ-костинг» позволяет руководству организации:
- обратить особое внимание на изменение маржинальной прибыли как по предприятию в целом, так и по различным изделиям, работам, услугам, секторам рынка их продажи;
- выявить изделия и услуги с большей рентабельностью, чтобы перейти в основном на их выпуск, так как разница между продажной ценой и суммой переменных затрат не затушевывается в результате списания постоянных расходов на себестоимость конкретных изделий и видов работ;
- быстро переориентировать производство в ответ на меняющиеся условия рынка.
Благодаря «директ-костингу» расширяются аналитические возможности учета, причем наблюдается процесс тесной интеграции учета и анализа. Не случайно в зарубежных странах «директ-костинг» называют еще методом управления себестоимостью, или управления предприятием, что подчеркивает единство учета, анализа и принятия управленческих решений в этой системе. На ее основе строится система контроллинга. Анализируя поведение переменных и постоянных затрат в зависимости от изменения объемов производства, можно гибко и оперативно принимать решения по управлению, экономически грамотно, используя маржинальный подход, оптимизировать ассортимент выпускаемой продукции, решать вопросы : установления цен на новую продукцию; выбор и замены оборудования; целесообразность принятия дополнительных заказов и т.д.
Однако организация производственного учета по системе «директ-костинга» связана с рядом проблем, которые вытекают из особенностей, присущих этой системе. Возникают трудности при разделении затрат на постоянные и переменные.
Ведение учета себестоимости по сокращенной номенклатуре статей не отвечает требованиям отечественного бухгалтерского учета, одной из главных задач которого до последнего времени являлось составление точных калькуляций.
В ценах, устанавливаемых на продукцию предприятия, необходимо обеспечивать покрытие всех издержек предприятия, т.е. прибегать к дополнительным расчетам.
Идеальных систем или идеальных методов в системе не бывает, у каждого метода свои достоинства и свои недостатки. Руководителю необходимо понять особенности систем и методов, чтобы, нивелируя их негативные стороны, максимально эффективно использовать положительные и тем самым реализовывать заложенные в них преимущества.
В условиях постоянно развивающегося рынка администрация и специалисты должны всегда иметь под рукой оперативную информацию о том, во что же обходится предприятию производство продукции. Поэтому сегодня часто в теории и практике управления себестоимостью на Западе декларируется и применяется следующий принцип: самая точная калькуляция изделия не та, которая наиболее полно после многочисленных расчетов и распределений включает в себя все виды расходов предприятия, а та, в которую включены только затраты, непосредственно связанные с выпуском данной продукции, выполнением работ и услуг.
Важно, что, применяя систему «директ-костинг», можно оперативно изучать взаимосвязи между объемом производства, затратами и прибылью. Она позволяет учитывать продукцию с большей рентабельностью, чтобы переходить в основном на их выпуск, так как разница между продажной ценой и суммой переменных затрат не затушевывается в результате списания постоянных косвенных затрат на себестоимость конкретной продукции.
Основное достоинство системы «директ-костинг» (учета сумм покрытия) в том, что на основе информации, получаемой в ней, можно принимать различные оперативные решения по управлению предприятием. В первую очередь это касается возможности проводить эффективную политику цен. Традиционные классические методы ценообразования, основанные на калькуляции полной фактической себестоимости, не всегда обеспечивают эффективность ценовой политики предприятия, работающего на рынке.
В настоящее время на Западе более популярны подходы к ценообразованию, при которых прежде всего учитываются факторы, более относящиеся к спросу, чем к предложению, то есть оценка того, сколько покупатель может и хочет заплатить за предлагаемый ему товар. После того, как установлена цена равновесия, предприятие должно проанализировать все свои затраты и постараться максимально сократить их.
Помимо информации о величине затрат, связанных непосредственно с производством той или иной продукции, специалистам предприятия нужно иметь сведения о возможных пределах снижения цен в зависимости от влияния различных рыночных факторов. Поэтому в управленческом учете существуют понятия долгосрочного и краткосрочного нижнего предела цены. Долгосрочный нижний предел цены показывает, какую цену можно установить, чтобы минимально покрыть полные затраты на производство и сбыт товара; он равен полной себестоимости продукции. Краткосрочный нижний предел цены ориентирован на цену, покрывающую лишь переменные затраты; он равен себестоимости в части только переменных или производственных затрат.
Частыми для предприятий, работающих в условиях рынка, являются ситуации, связанные с недогрузкой производственных мощностей. Возникают так называемые «холостые издержки» – часть постоянных затрат, приходящихся на долю неиспользованных производственных мощностей. В таких случаях к правильным решениям может привести только информация в системе учета «директ-костинг».
Отечественный учет до сих пор в основном представляет калькуляционный учет (хотя уже далеко не у всех субъектов рыночных отношений), то есть одной из целей традиционного отечественного бухгалтерского учета – составление точных калькуляций. При этом точность определялась, как правило, полнотой включения всех затрат отчетного периода в калькуляцию.
Что касается относительно составления точных калькуляций, то не существует такой системы калькулирования затрат, которая позволила бы определить себестоимость единицы продукции со стопроцентной точностью. Любое косвенное отнесение затрат на продукцию, как бы хорошо оно ни было обоснованно, искажает фактическую себестоимость, снижает точность калькулирования. Если смотреть с этих позиций, то самой точной является калькуляция по переменным затратам, которая получается при калькулировании по системе «директ-костинг». В этом случае в калькуляцию включаются затраты, непосредственно связанные с изготовлением данной продукции. Поэтому критерием точности исчисления себестоимости продукции должна быть не полнота включения затрат в себестоимость, а способ их отнесения на ту или иную продукцию.
Но идеальных методов, приемлемых на все случаи жизни, не существует. В разных ситуациях при принятии решений необходима различная информация о себестоимости. Не случайно одним из принципов организации управленческого учета является принцип: «Различная себестоимость для различных целей».
Новая учетная методология в 1992-1994 годах, а в 1996 году предоставляет возможность использования элементов системы «директ-костинг», суть которой заключается в раздельном учете переменных, и постоянных (периодических) затрат и калькулирования неполной (ограниченной), маржинальной себестоимости.
Применение полностью системы «директ-костинг», т.е. создание внутренней системы управления себестоимостью, само по себе достаточно дорого и под силу только мощным и с финансовой точки зрения устойчивым предприятиям.
Эта система предусматривает ряд допущений: калькулирование себестоимости по системе «директ-костинг» предусматривает неизменную величину постоянных расходов при любом объеме производства, поэтому основное внимание в управленческом учете уделяется постоянным расходам. Специалисты всех уровней должны обеспечить контроль над постоянными расходами.
Но, нивелируя эти допущения, систему можно максимально эффективно использовать, реализуя заложенные в ней преимущества.
Главными достоинствами этой системы являются: снижение трудоемкости, упрощение учета и посредством иного подхода к калькулированию – дополнительные аналитические возможности. И еще важное достоинство системы отмечает С.А. Стуков: «…ограничение себестоимости продукции лишь переменными расходами позволяет упростить нормирование, планирование, учет и контроль резко уменьшившегося числа статей затрат: себестоимость становится более обозримой, а отдельные затраты – лучше контролируемыми. Ведь чем больше контролируемых объектов, тем сильнее рассеивается внимание между ними, тем слабее становится контроль».
Используя систему «директ-костинг» можно определять критическую точку объема производства.
Критический объем производства (точка равновесия, точка безубытности, критическая точка) можно определить аналитически и графически. Это тот объем, при котором выручка от реализации равна ее полной себестоимости, т.е. предприятие не несет убытков и не имеет прибыли.
Выр = Пер + Пост + П
Вырк = Пер + Пост + 0 , где
Выр – выручка от реализации,
Пер – переменные затраты на весь объем,
Пост – постоянные расходы на весь объем
П – прибыль
Вырк – критический объем производства.
Критический объем производства может быть выражен в стоимостном или натуральном выражении.
Вырк =пк*ц
Пер = перед*пк , где
перед– переменные затраты на единицу продукции;
пк –количество критического объема производства в натуральном выражении;
ц – цена реализации единицы продукции.
Подставив эти выражения получим:
пк * ц = пер ед* пк + Пост
пк * ц – перед* пк = Пост, отсюда
пк = Пост / (ц – перед)
Разница между ценой реализации единицы продукции и величиной себестоимости, исчисленной по переменным затратам на единицу продукции, называется маржинальной прибылью на единицу продукции или удельной маржинальной прибылью.
пк = Пост/МПуд
где МПуд - удельная маржинальная прибыль.
Маржинальная прибыль это разница между выручкой от реализации продукции и переменными затратами (сумма покрытия постоянных затрат при безубыточной работе предприятия). Разница между маржинальной прибылью и постоянными затратами определяет прибыль предприятия.
МП = Выр – Пер
МП = Пост при безубыточной работе
МП – Пост = П, где П - прибыль
Пи системе «директ-костинг» схема построения отчетов о прибылях (убытках) многоступенчатая, с учетом двух финансовых показателей: маржинальная прибыль и прибыль предприятия.
Выр –Пер = МП Выр 100 – 60 = 40
МП – Пост = П или МП = Пост + П П = 40 – 20 = 20
Выр – Пер = Пост + П 100 – 60 = 20 + 20
Величину маржинальной прибыли в литературе часто называют суммой покрытия.
Завершая рассмотрение систем «стандарт-кост» и «директ-костинг», можно сказать, что система «стандарт-кост» пока мало применима из-за отсутствия качественного нормативного хозяйства, а изменение задач, стоящих перед учетом в целом, приводит к изменениям в задачах и содержании управленческого учета, следствием чего является объективная необходимость его организации по системе «директ-костинг».
В условиях развивающегося рынка, обострения конкуренции специалистам предприятий требуется оперативная информация о затратах внутри предприятия по подразделениям. Бухгалтерский (финансовый) учет предоставляет информацию о точных калькуляциях с включением в них косвенных расходов в конце отчетного периода, которая запаздывает для принятия оперативных решений. Эти проблемы решаются посредством применения нетрадиционных систем формирования информации о затратах в управленческом учете по системе «директ-костинг». Для ее внедрения на предприятиях необходимо вести раздельный учет переменных и постоянных затрат для расчета маржинальной прибыли. Калькуляция по переменным затратам более точна и своевременна, и позволяет принимать оперативные решения в проведении эффективной политики цен. Для прогноза будущих затрат в рамках управленческого учета должна создаваться система бюджетирования.
Похожие рефераты:
- Виды себестоимости в зависимости от различных факторов
Основополагающим моментом в деятельности предприятия является непрерывный процесс производства, под влиянием которого находится финансовый результат. Поэтому, предприятию необходимо умело управлять...- Виды и основы правового регулирования различных ценных бумаг
К ценным бумагам в соответствии со ст. 142 ГК РФ относятся: государственная облигация, облигация, вексель, чек, депозитный и сберегательный сертификаты, банковская сберегательная книжка на ...- Понятие «несовершеннолетние», категории несовершеннолетних в зависимости от трудовой право - дееспособности
В Российской Федерации ограничения по возрасту установлены статьей 63 Трудового кодекса РФ, согласно части первой, в которой заключение трудового договора допускается с лицами, достигшими 1...- Оценка зависимости деятельности ВТБ на рынке ценных бумаг и его финансовых показателей
Банк принимает присущий своей деятельности ценовой риск (риск снижения доходов и получения убытков в связи с неблагоприятными изменениями рыночных котировок ценных бумаг). Однако, благодаря...- Проведение анализа различных категорий работников ЗАО ВТБ24
Анализ эффективности форм и систем оплаты труда необходимо рассматривать в тесной взаимосвязи с анализом использования трудовых ресурсов и ростом производительности труда. С ростом производительнос...
|
Дипломные работы 
